2) ее стоимость сверх норм включается в состав прочих расходов (Дебет субсчета 91-2 «Прочие расходы» и Кредит счета 10-5-1 «Автомобильные шины в запасе»).
Дебет счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»,
Кредит субсчета 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» – 3 600 руб. – погашено ОНО по списанной зимней резине;
Дебет субсчета 10-5-2 «Автомобильные шины в обороте»,
Кредит субсчета 10-5-1 «Автомобильные шины в запасе» – 15 000 руб. – установлен на автомобиль запасной комплект зимних шин.
Однако этот вариант учета сезонной резины, не представляет точной информации о текущей стоимости шин, которая может снижаться в процессе их эксплуатации и износа. Возможным в этой ситуации представляется частичное списание стоимости шин по окончании определенного сезона эксплуатации. Расчетным показателем для списания части стоимости шины организация может использовать пробег шины, который отмечается в карточке учета работы.
Пример (продолжение)
Вконце сезона зимняя резина, пробег которой составил 18 000 км, была заменена на летнюю, а затем организация снова сменила резину, при этом пробег летней резины за сезонсоставил 25 000 км. Норма эксплуатационного пробега для зимней резины составляет 70 000 км, для летней – 90 000 км.
По данным рассчитаем часть стоимости шин, которую по окончании сезона эксплуатации организация должна включить в себестоимость оказанных услуг:
1) износ зимней резины составит 3 857 руб. (15 000 руб. x 18 000 км/70 000 км);
2) износ летней резины составит – 2 778 руб. (10 000 руб. x 25 000 км/90 000 км).
В бухгалтерском учете организация сделала следующие проводки:
Дебет счета 20 «Основное производство»,
Кредит субсчета 10-5-2 «Автомобильные шины в обороте» – 3 857 руб. – учтена в составе расходов стоимость зимней резины с учетом пробега;
Дебет счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»,
Кредит субсчета 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» – 926 руб. – погашено ОНО по стоимости частично списанной зимней резины (3 857 руб. X 24 %), начисленное ранее ОНО на стоимость учтенной при налогообложении зимней резины составляет 3 600 руб. (15 000 руб. X 24 %), а на стоимость летней – 2 400 руб. (10 000 руб. X 24 %);
Дебет субсчета 10-5-1 «Автомобильные шины в запасе»,
Кредит субсчета 10-5-2 «Автомобильные шины в обороте» – 11 143 руб. – переданы зимние шины на склад (15 000 – 3 857) руб.;
Дебет субсчета 10-5-2 «Автомобильные шины в обороте»,
Кредит субсчета 10-5-1 «Автомобильные шины в запасе» – 10 000 руб. – установлена на автомобиль летняя резина.
Дебет счета 20 «Основное производство»,
Кредит субсчета 10-5-2 «Автомобильные шины в обороте» – 2 778 руб. – учтена в составе расходов стоимость летней резины с учетом пробега;
Дебет счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»,
Кредит субсчета 68-1 «Расчеты по налогу на прибыль» – 667 руб. – погашено ОНО по стоимости частично списанной летней резины (2 778 руб. х 24 %);
Дебет субсчета 10-5-1 «Автомобильные шины в запасе»,
Кредит субсчета 10-5-2 «Автомобильные шины в обороте» – 7 222 руб. – переданы летние шины на склад (10 000 -2 778) руб.;
Дебет субсчета 10-5-2 «Автомобильные шины в обороте»,
Кредит субсчета 10-5-1 «Автомобильные шины в запасе» – 11 143 руб. – установлена на автомобиль зимняя резина.
Такой метод учета выгоден тем, что дает стоимостную оценку состояния и износа сезонной резины по данным бухгалтерского учета, причем выбор такого метода нужно зафиксировать в учетной политике, которая должна в свою очередь обеспечивать отражение фактов хозяйственной деятельности из их экономического содержания, а также обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета.
4.5. Годовая инвентаризация
Организации, зарегистрированные в качестве юридических лиц, должны представлять бухгалтерскую и налоговую отчетность. Начинать годовой отчет нужно с ежегодной инвентаризации, которая призвана обеспечить достоверность отчетных данных.
Инвентаризации подвергаются:
1) материальные ценности, которые находятся в собственности организации (учитываемые на балансе), но за сохранность которых, работники организации не отвечают (например, материальные ценности: находящиеся в пути, отгруженные, переданные на хранение другим организациям, сданные в аренду);
2) все виды расчетов (с дебиторами, кредиторами);
3) нематериальные объекты (например, нематериальные активы, резервы предстоящих расходов и платежей). В каждой организации должна быть создана постоянно действующая инвентаризационная комиссия или рабочие инвентаризационные комиссии. В состав комиссий в обязательном порядке включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники). Кроме того, можно включить в комиссию представителей службы внутреннего аудита организации и независимых аудиторских организаций. При формировании комиссии и последующем проведении инвентаризации следует учесть, что отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.
Перед проведением годовой инвентаризации должен быть издан и зарегистрирован в Журнале учета контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации (форма № ИНВ-23) приказ о проведении инвентаризации (унифицированная форма № ИНВ-22), в котором указываются члены комиссии, сроки проведения инвентаризации и полный перечень имущества и обязательств, подлежащих проверке.
Перед началом проверки конкретных видов имущества инвентаризационная комиссия должна получить от материально ответственных лиц последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию (переданы комиссии) и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
Расписка может быть такого содержания: «К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на товарно-материальные ценности сданы в бухгалтерию и все товарно-материальные ценности, поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход».
Расписками подтверждается полнота передачи первичных документов материально ответственных лиц, а также расписками держателей подотчетных сумм (доверенностей) на получение материальных ценностей. Если же в организации отсутствует материально ответственное лицо, то им является руководитель. Инвентаризацией осуществляется проверка фактического наличия имущества (обязательств). На следующем этапе в описи (акты) вносятся денежные оценки имущества (обязательств) по данным первичных документов и бухгалтерского учета.
В ходе проверки фактического наличия имущества члены комиссии совместно с материально ответственными лицами производят подсчет, взвешивание, обмер инвентаризируемых ценностей и заносят полученные результаты в инвентаризационные описи унифицированной формы (№ ИНВ-1 – для основных средств, № ИНВ-1а – для нематериальных активов, № ИНВ-3 – для товарно-материальных ценностей и т. д.). Иногда комиссия получает в бухгалтерии описи, предварительно заполненные по данным бухгалтерского учета, и затем отмечает в них расхождения с фактическим наличием ценностей, однако это неправильно.
Опись должна составляться в ходе проверки наличия имущества, причем один экземпляр описи может заполнять член инвентаризационной комиссии, а второй экземпляр – материально ответственное лицо.
После завершения проверки фактического наличия ценностей оформленные описи передаются в бухгалтерию, где производят их таксировку (оценку описанных ценностей в денежном выражении) и сверку с учетными данными.
В случаях выявления расхождений в бухгалтерии составляют сличительные ведомости (унифицированной формы № ИНВ-18, ИНВ-19), в которых отдельными строками указываются все виды имущества, по которым имеются расхождения (а имущество, по которому расхождений не выявлено, заносится в сличительную ведомость одной строкой).
При наличии расхождений комиссия должна затребовать от материально ответственных лиц объяснения и предложить пути урегулирования различий для приведения учетных данных в соответствие с фактическими. Но окончательное решение о порядке отражения расхождений принимает руководитель. При принятии решения о взыскании сумм недостач с виновных лиц следует учесть положения ТК РФ. Согласно ст. 246 ТК РФ размер ущерба определяется исходя из рыночных цен, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета (с учетом степени его износа). При этом в соответствии со ст. 138 ТК РФ общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 % (а в случаях, предусмотренных федеральными законами, – 50 %) заработной платы, причитающейся работнику.
На основании сличительных ведомостей заполняется ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма № ИНВ-26), в которой систематизируются все выявленные излишки и недостачи и излагается порядок списания недостач. Именно на основании этого документа бухгалтер производит записи, отражающие результаты инвентаризации.
На имущество, находящееся на ответственном хранении, арендованное или полученное для переработки, составляются отдельные инвентаризационные описи и сличительные ведомости. Другими словами, материальные ценности, полученные от заказчиков как давальческое сырье или принятые на ответственное хранение, заносятся в другую ведомость, но формы таких ведомостей едины.
То же касается организаций, имеющих не только собственные основные средства (оборудование, компьютеры, автомобили и др.), числящиеся на счете 01 «Основные средства», но и арендованные основные средства, учитываемые на одноименном забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства»: на них также заполняются раздельные ведомости.
Впрочем, проводить инвентаризацию основных средств каждый год не обязательно.
Кроме того, помимо проверки наличия ценностей на складах, организация должна также провести инвентаризацию товарно-материальных ценностей, находящихся в пути и отгруженных. Ее результаты оформляются актом (унифицированные формы № ИНВ-6 и ИНВ-4 соответственно).
Не нужно забывать, что инвентаризации подлежит не только материальное имущество и наличные денежные средства и денежные документы в кассе, но и безналичные средства на банковских счетах (по выпискам банков), финансовые вложения, расчеты (дебиторская и кредиторская задолженность), а также резервы предстоящих расходов и оценочные резервы.
Например, резерв на оплату отпусков, сформированный в течение года, по состоянию на 31 декабря отчетного года следует закрыть: либо доначислить (в случае, если фактически выплаченные отпускные превысили сумму резерва), либо сторнировать (если сумма резерва оказалась выше, чем фактические отпускные). А резерв на ремонт основных средств можно перенести на следующий год только в том случае, если он был сформирован для выполнения длительных ремонтных работ, которые на конец отчетного года еще не завершены (или будут продолжены в следующем году). В остальных случаях этот резерв должен быть закрыт так же, как и резерв на оплату отпусков.
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации – в годовом бухгалтерском отчете. Порядок осуществления бухгалтерских записей зависит от характера выявленных расхождений.
Если в ходе инвентаризации обнаружены излишки, они должны быть оприходованы. Оценить их нужно по рыночной стоимости на момент обнаружения с отнесением данной суммы в Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы». В налоговом учете стоимость излишков имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, включается в состав внереализационных доходов и подлежит обложению налогом на прибыль (п. 20 ст. 250 НК РФ).
При определении суммы материальных расходов стоимость запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, определяется как сумма налога на прибыль, исчисленная с внереализационного дохода, признанного при оприходовании обнаруженных излишков (п. 2 ст. 254 НК РФ). Поэтому списать в расходы в налоговом учете можно будет не всю рыночную стоимость оприходованных ценностей, а только сумму налога на прибыль, уплаченную в связи с оприходованием данных ценностей.
Пример
При проведении в конце 2007 г. инвентаризации на складе организации обнаружен излишек автомобильных шин в количестве 20 штук. Рыночная стоимость подобных шин на момент обнаружения недостачи составляет 10 000 руб. за 1 штуку.
Организация должна отразить операции по оприходованию выявленных излишков в конце 2007 г. проводкой:
Дебет субсчета 10-5 «Запасные части»,
Кредит субсчета 91-1 «Прочие доходы» – 200 000 руб. (20 штук X 10 000 руб.) – оприходованы излишки шин по рыночной стоимости.
Сумму обнаруженных излишков нужно включить в расчет налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 г., в результате чего сумма налога будет увеличена на 200 000 руб. х24 % = = 48 000 руб.
Затем, при списании шин в производство в состав материальных расходов в бухгалтерском учете будет включено 200 000 руб., а в налоговом учете – 48 000 руб.
Стоимость излишков, выявленных в результате инвентаризации, не является безвозмездно полученным имуществом и учитывается в составе внереализационных доходов на основании п. 20 ст. 250 НК РФ, оценивается оно исходя из рыночных цен (подп. 5, 6 ст. 274 НК РФ). В бухгалтерском учете излишки имущества зачисляются на субсчет 91-1 «Прочие доходы» по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.
Излишки образуются в результате:
1) ошибочного оприходования имущества, например, в случае потери приходных документов,
2) неправильного отпуска (списания) имущества, например, в случае когда израсходовано меньше, чем списано в учете.
Излишки материальных ценностей, выявленные при инвентаризации, приводят к увеличению активов организации. И при определении налоговой базы по налогу на прибыль нужно учитывать в составе доходов стоимость выявленных излишков, а в составе расходов – стоимость затрат, связанных с принятием излишков к учету (например, стоимость услуг оценщика по определению рыночной стоимости приходуемого имущества).
При выявлении в ходе инвентаризации излишков основных средств, в бухгалтерском учете возникают доходы в виде стоимости такого имущества, которая постепенно списывается на расходы в виде амортизационных отчислений. В налоговом учете доходы формируются в любом случае, и так как специальной нормы для формирования расходов нет, поэтому налоговики настаивают на том, что амортизационные отчисления по таким объектам не начисляются, финансисты также придерживаются такой точки зрения. Признать основные средства в налоговом учете амортизируемым имуществом можно, а вот начислять по нему амортизацию нельзя, обосновывается это тем, что первоначальная стоимость равна нулю, поскольку нет расходов на приобретение. Конечно, можно на свой риск начислить амортизацию по излишкам по правилам, установленным для безвозмездно полученного имущества, но в таком случае свою позицию нужно будет отстаивать в суде.
Недостача – это фактическая нехватка материальных ценностей (сверх установленных норм потерь), зафиксированная при их приемке или по результатам инвентаризации.
Отражение в учете недостач зависит от величины недостачи конкретного имущества организации, а также от того, имеются ли по данному виду имущества нормы естественной убыли, а также установлены ли конкретные виновные лица. Первичное отражение выявленной недостачи производится на основании сличительных ведомостей на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Если недостача выявляется при приемке ценностей, поступивших от поставщиков, то сумму недостачи в пределах, которая предусмотрена договором покупатель относит к учету ценностей в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а сумму потерь сверх предусмотренных в договоре величин – в дебет субсчета 76-1 «Расчеты по претензиям» с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Если судебные инстанции отказывают во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций, то сумма данной недостачи, первоначально учтенная на субсчете 76-1 «Расчеты по претензиям», списывается на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Размер ущерба, причиненного недостачами и хищениями, определяют, исходя из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба.
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25