(10 000 км х 120 000 руб.: 400 000 км).
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы. В случае принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности.
ПРИМЕР
В январе 2006 года принят к бухгалтерскому учету объект основных средств первоначальной стоимостью 100 000 руб. Срок полезного использования 5 лет или 60 месяцев (организация использует линейный метод). Годовая сумма амортизационных отчислений в первый год использования составит 10 000 руб. (100 000 руб. х 6: 60 мес.).
По объектам основных средств, используемым в организации с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этих объектов либо до их выбытия. Прекращается начисление амортизационных начислений с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или выбытия объекта.
Наличие амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.
Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации.
5.6.2. Способы начисления амортизации в налоговом учете
Все организации для целей налогообложения должны использовать механизм амортизации, предусмотренный главой 25 Налогового кодекса РФ. Этот механизм значительно отличается от механизма, применяемого в бухгалтерском учете.
Согласно статье 256 Налогового кодекса РФ амортизируемым признается имущество, стоимость которого превышает 10 000 руб. и срок службы которого больше 12 месяцев. Напомним: в бухучете лимит выше – до 20 000 руб. И хотя учетной политикой для целей бухгалтерского учета его также можно установить на уровне 10 000 руб., тогда фирме не удастся сэкономить на налоге на имущество. С другой стороны, установив другой лимит в бухучете, бухгалтер обрекает себя на дополнительную работу. Ведь в данном случае не удастся избежать временных разниц, которые неизбежно возникнут при учете основных средств.
ПРИМЕР
В январе 2007 года торговая организация приобрела компьютерный кассовый терминал стоимостью 19 825 руб. (без учета НДС). В учетной политике для целей бухгалтерского учета сказано: объекты, срок службы которых составляет более 12 месяцев, включаются в состав материально-производственных запасов, если их первоначальная стоимость не превышает 20 000 руб.
В бухгалтерском учете кассовый терминал будет учтен в составе материально-производственных запасов на счете 10 и списан в составе январских расходов на продажу.
Для целей налогообложения кассовый аппарат признается амортизируемым имуществом.
А вот в налоговом учете он будет включен в состав амортизируемого имущества. Ведь его стоимость превышает 10 000 руб.
В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 кассовые аппараты (код 14 3010020) – это средства механизации и автоматизации управленческого и инженерного труда. А такие средства попадают в IV амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, которая утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. То есть срок полезного использования кассовой машины составляет от пяти лет и одного месяца до семи лет включительно.
Бухгалтер установил срок службы в налоговом учете – 5 лет и 1 месяц (61 месяц). Амортизация начисляется линейным методом. Поэтому ее ежемесячная величина составит 325 руб. (19 825 руб.: 61 мес.). В бухгалтерском учете в январе 2006 года будет списано на расходы 19 825 руб. Тогда как в налоговом учете амортизацию начнут начислять только с февраля 2006 года.
Следовательно, в январе 2007 года возникает отложенный налоговый актив в размере 4758 руб. (19 825 руб. х 24 %). По мере начисления амортизации для целей налогообложения отложенный налоговый актив будет погашаться каждый месяц на 78 руб. И так в течение всего срока службы кассы или до тех пор, пока не произойдет ее выбытие.
В бухгалтерском учете организации делаются следующие записи:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
– 19 825 руб. – куплен компьютерный кассовый терминал;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 10
– 19 825 руб. – введен в эксплуатацию купленный компьютерный кассовый терминал;
ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 4758 руб. – учтен отложенный налоговый актив.
Статьей 259 Налогового кодекса РФ определены два метода начисления амортизации:
1) линейный;
2) нелинейный.
Линейный метод
Линейный метод предусматривает равномерное начисление амортизации в течение всего срока использования основного средства исходя из его первоначальной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.
Согласно пункту 4 статьи 259 Налогового кодекса РФ норма амортизации при линейном методе определяется по следующей формуле:
К = (1: N) х 100 %, где
К – норма амортизации в процентах;
N – срок полезного использования объекта основных средств (имущества) в месяцах.
В соответствии с требованиями ПБУ 6/01 в налоговом учете, по сравнению с бухгалтерским, определяется не годовая, а месячная сумма отчислений по амортизации объекта основных средств.
ПРИМЕР
Первоначальная стоимость объекта – 200 000 руб. Срок его полезного использования составил 8 лет. Тогда его ежемесячная норма начисления амортизации будет такая: 1:96 х 100 х (1: (8 х 12)) х 100 % = = 1,042 %. А сумма амортизации за месяц будет равна 2083,33 руб. (200 000 руб. х 1,042 %), а за год будет равна 25 000 руб. (2083,33 руб. х 12 мес).
Следовательно, единственным методом, обеспечивающим финансовый порядок начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, является линейный метод. Однако равные суммы амортизации в налоговом и бухгалтерском учете могут быть получены при следующих равных условиях, а именно должны совпадать:
1) первоначальная стоимость основного средства;
2) срок его полезного использования.
Нелинейный метод
Нелинейный метод начисления амортизации согласно пункту 3 статьи 259 Налогового кодекса РФ организации вправе применять по объектам амортизационного имущества, входящим в состав I–VII амортизационных групп.
Согласно пункту 5 статьи 259 Налогового кодекса РФ при применении нелинейного метода сумма ежемесячных отчислений амортизации по объектам основных средств исчисляется как произведение остаточной стоимости объекта основных средств на начало месяца на амортизационную норму, определенную для данного объекта:
К = (2: N) х 100 %, где
К – норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту основных средств;
N – срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
Остаточная стоимость объекта основных средств определяется как разность между его первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой амортизации, начальной за период его эксплуатации.
Согласно пункту 5 статьи 259 Налогового кодекса РФ при нелинейном способе начисления амортизации с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества будет равна 20 процентам от его первоначальной стоимости, амортизационные отчисления от него будут проходить по следующему порядку:
1) остаточная стоимость объекта для амортизационных начислений фиксируется и определяется как его базовая стоимость для последующих расчетов;
2) сумма начислений по амортизации за каждый месяц в отдельности в отношении амортизируемого объекта будет рассчитываться как деление его базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока его полезного использования.
Согласно пункту 6 статьи 259 Налогового кодекса РФ особый порядок начисления амортизации установлен для вновь учрежденных либо ликвидированных (реорганизованных) организаций не с начала, а в течение месяца.
Ликвидируемыми (реорганизуемыми) организациями амортизация не должна начисляться начиная с первого числа месяца, в котором завершена их ликвидация (реорганизация).
Вновь организуемыми предприятиями (в том числе путем реорганизации) амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем их государственной регистрации. Однако на организации, которые реорганизуются путем изменения организационно-правовой формы, положения названного пункта статьи 259 Налогового кодекса РФ не распространяются. Эти организации не прерывают наличие амортизации на период, в котором осуществляется изменение их организационно-правовой формы.
5.6.3. Коэффициенты при расчете сумм амортизации
В соответствии с пунктом 7 статьи 259 Налогового кодекса РФ по основным средствам, которые используются в качестве работы в условиях агрессивной среды либо повышенной сменности, амортизация (норма) имеет право быть повышена, но не более чем в 2 раза.
Если же основные средства являются предметом договора финансовой аренды (лизинговый договор), то норма амортизации может быть повышена на них не более чем в три раза. Также амортизационная норма не может быть увеличена по основным средствам, включенным в 1–3 группы, по которым амортизация начисляется нелинейным методом.
По легковому автотранспорту, стоимость которого более чем 300 000 руб., и микроавтобусом, стоимость которого более 400 000 руб. (первоначальная), норма амортизации будет исчисляться с пониженным коэффициентом, равным 0,5.
Организации имеют право начислять амортизацию по нормам, ниже установленных статьей 259 Налогового кодекса РФ. Но это необходимо оговорить в учетной политике для целей налогообложения прибыли. Понижение нормы амортизации должно применяться с начала и до окончания налогового периода.
5.6.4. Амортизационная премия
Статья 259 Налогового кодекса РФ предоставляет организациям возможность при покупке основных средств до 10 процентов их стоимости списать на расходы сразу. Такой же порядок действует и в отношении расходов на модернизацию, достройку, техническое перевооружение или частичную ликвидацию основного средства.
Списать сразу до 10 процентов стоимости – это право организации, а не обязанность. То есть организация сама решает, списывать ей 10 процентов от стоимости основных средств единовременно или амортизировать полную стоимость новых объектов. Между тем в бухучете подобного правила нет. А поэтому, экономя на налоге на прибыль, организации одновременно обрекают себя на учет временных разниц, которые неизбежно возникнут из-за различий в сумме амортизации в бухучете и для целей налогообложения.
Тут хотелось бы затронуть вот какой вопрос, который часто задают бухгалтеры. Речь идет о том, может ли единовременное списание до 10 процентов первоначальной стоимости основного средства применять только в отношении отдельных объектов основных средств? Минфин в письме от 13 марта 2006 г. № 03-03-04/1/219 отвечает на этот вопрос отрицательно. По мнению чиновников, фирма должна списывать часть стоимости всех новых основных средств или не использовать такую возможность вовсе. То есть воспользоваться предоставленным правом в отношении отдельных групп основных средств нельзя. В приказе об учетной политике организация должна указать о том, будет она списывать часть стоимости основных средств или нет. Кроме того, тут же определяют процент списания. Ведь 10 процентов – это максимальная величина.
Такая трактовка чиновников пункта 1.1 статьи 259 Налогового кодекса РФ представляется расширительной и ущемляет права налогоплательщиков. Налоговое законодательство, предоставляя налогоплательщику право выбирать, воспользоваться ли возможностью списать до 10 процентов стоимости основного средства или нет, не уточняет, как использовать это право: в отношении всех своих новых объектов или только части из них. А раз так, то никто не мешает налогоплательщику прописать в учетной политике для целей налогообложения, что амортизационная премия будет использоваться только по определенным группам основных средств. Скажем, дорогостоящих.
До 10 процентов стоимости купленного объекта основных средств списывают в месяце, следующем за месяцем ввода этого объекта в эксплуатацию. Амортизация также начинает начисляться в этом же месяце. Получается, что в первый месяц после ввода объекта в эксплуатацию на расходы будут списаны до 10 процентов стоимости основных средств и ежемесячная сумма амортизации. Понятно, что в последующем при расчете ежемесячной суммы амортизационных отчислений величина списанной единовременно суммы в первоначальной стоимости уже не учитывается. Такой вывод можно сделать из пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса РФ. Согласны с этим и чиновники из Минфина России (см., например, письмо от 11 октября 2005 г. № 03-03-04/2/76). Кстати, списание единовременной части стоимости основного средства никак не влияет на сроки полезного использования.
ПРИМЕР
В феврале 2007 года организация приобрела кассовый терминал, зарегистрировала его в инспекции и ввела в эксплуатацию. Стоимость кассы без учета НДС 21 000 руб.
В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 кассовые аппараты (код 14 3010020) – это средства механизации и автоматизации управленческого и инженерного труда.
А такие средства попадают в IV амортизационную группу. То есть срок полезного использования кассовой машины составляет от пяти лет и одного месяца до семи лет включительно. На фирме установили, что в бухгалтерском учете и для целей налогообложения срок полезного использования 64 месяца. Амортизация рассчитывается линейным методом.
Так как ККТ был введен в эксплуатацию в феврале, то амортизация должна начисляться с 1 марта 2007 года. В этом месяце было списано 10 процентов стоимости ККТ – 2100 руб. (21 000 руб. х 10 %).
В бухучете сразу списать столько в первый месяц не удастся. Поэтому нужно будет отразить отложенное налоговое обязательство – 504 руб. (2100 руб. х 24 %).
После списания 10-процентной части стоимости ККТ амортизироваться будет 18 900 руб. (21 000 – 2100). Норма амортизации составляет 1,5625 % (1 мес.: 64 мес. х 100 %).
То есть размер ежемесячной амортизации для целей налогообложения равен 295,31 руб. (18 900 руб. х 1,5625 %). В бухучете эта величина составит 328,13 руб. (21 000 руб. х 1,5625 %). То есть отложенное налоговое обязательство будет каждый месяц уменьшаться на 7,88 руб. ((328,13 руб. – 295,31 руб.) х 24 %). И так все 64 месяца эксплуатации основного средства. В учете сделаны следующие записи:
В феврале 2007 года:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
– 21 000 руб. – приобретен кассовый аппарат;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
– 21 000 руб. – введен кассовый аппарат в эксплуатацию;
В марте 2007 года:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 77
– 504 руб. – отражено отложенное налоговое обязательство;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02
– 328,13 руб. – начислена амортизация за февраль 2007 года;
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 7,88 руб. – уменьшено отложенное налоговое обязательство.
В налоговом учете в мартовские расходы будет списано 2395,31 руб. Из них 2100 руб. – единовременно часть стоимости кассового аппарата и 295,31 руб. – амортизация.
Добавим, что организация может начислить амортизационную премию по расходам на достройку, модернизацию, дооборудование, техническое перевооружение или частичную ликвидацию основных средств (п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса). Реконструкция в этот список не включена. Однако уже с 1 января 2007 года в действие вступит новая редакция Налогового кодекса. И с затрат на реконструкцию можно будет также начислять амортизационную премию (п. 5 ст. 1 Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 144-ФЗ). Обратите внимание: эта поправка начнет действовать «задним числом» – с 1 января 2006 года. Получается, что если фирма захочет применять премию к объектам, реконструированным в 2006 году, то пересчитать амортизацию бухгалтер сможет только в начале 2007 года.
Кроме того, единовременно списать до 10 процентов стоимости основного средства не удастся, когда оно получено в качестве вклада в уставный капитал. По мнению чиновников из Минфина России, высказанному в письме от 16 мая 2006 г.
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы. В случае принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности.
ПРИМЕР
В январе 2006 года принят к бухгалтерскому учету объект основных средств первоначальной стоимостью 100 000 руб. Срок полезного использования 5 лет или 60 месяцев (организация использует линейный метод). Годовая сумма амортизационных отчислений в первый год использования составит 10 000 руб. (100 000 руб. х 6: 60 мес.).
По объектам основных средств, используемым в организации с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этих объектов либо до их выбытия. Прекращается начисление амортизационных начислений с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или выбытия объекта.
Наличие амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.
Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации.
5.6.2. Способы начисления амортизации в налоговом учете
Все организации для целей налогообложения должны использовать механизм амортизации, предусмотренный главой 25 Налогового кодекса РФ. Этот механизм значительно отличается от механизма, применяемого в бухгалтерском учете.
Согласно статье 256 Налогового кодекса РФ амортизируемым признается имущество, стоимость которого превышает 10 000 руб. и срок службы которого больше 12 месяцев. Напомним: в бухучете лимит выше – до 20 000 руб. И хотя учетной политикой для целей бухгалтерского учета его также можно установить на уровне 10 000 руб., тогда фирме не удастся сэкономить на налоге на имущество. С другой стороны, установив другой лимит в бухучете, бухгалтер обрекает себя на дополнительную работу. Ведь в данном случае не удастся избежать временных разниц, которые неизбежно возникнут при учете основных средств.
ПРИМЕР
В январе 2007 года торговая организация приобрела компьютерный кассовый терминал стоимостью 19 825 руб. (без учета НДС). В учетной политике для целей бухгалтерского учета сказано: объекты, срок службы которых составляет более 12 месяцев, включаются в состав материально-производственных запасов, если их первоначальная стоимость не превышает 20 000 руб.
В бухгалтерском учете кассовый терминал будет учтен в составе материально-производственных запасов на счете 10 и списан в составе январских расходов на продажу.
Для целей налогообложения кассовый аппарат признается амортизируемым имуществом.
А вот в налоговом учете он будет включен в состав амортизируемого имущества. Ведь его стоимость превышает 10 000 руб.
В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 кассовые аппараты (код 14 3010020) – это средства механизации и автоматизации управленческого и инженерного труда. А такие средства попадают в IV амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, которая утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. То есть срок полезного использования кассовой машины составляет от пяти лет и одного месяца до семи лет включительно.
Бухгалтер установил срок службы в налоговом учете – 5 лет и 1 месяц (61 месяц). Амортизация начисляется линейным методом. Поэтому ее ежемесячная величина составит 325 руб. (19 825 руб.: 61 мес.). В бухгалтерском учете в январе 2006 года будет списано на расходы 19 825 руб. Тогда как в налоговом учете амортизацию начнут начислять только с февраля 2006 года.
Следовательно, в январе 2007 года возникает отложенный налоговый актив в размере 4758 руб. (19 825 руб. х 24 %). По мере начисления амортизации для целей налогообложения отложенный налоговый актив будет погашаться каждый месяц на 78 руб. И так в течение всего срока службы кассы или до тех пор, пока не произойдет ее выбытие.
В бухгалтерском учете организации делаются следующие записи:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
– 19 825 руб. – куплен компьютерный кассовый терминал;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 10
– 19 825 руб. – введен в эксплуатацию купленный компьютерный кассовый терминал;
ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 4758 руб. – учтен отложенный налоговый актив.
Статьей 259 Налогового кодекса РФ определены два метода начисления амортизации:
1) линейный;
2) нелинейный.
Линейный метод
Линейный метод предусматривает равномерное начисление амортизации в течение всего срока использования основного средства исходя из его первоначальной стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.
Согласно пункту 4 статьи 259 Налогового кодекса РФ норма амортизации при линейном методе определяется по следующей формуле:
К = (1: N) х 100 %, где
К – норма амортизации в процентах;
N – срок полезного использования объекта основных средств (имущества) в месяцах.
В соответствии с требованиями ПБУ 6/01 в налоговом учете, по сравнению с бухгалтерским, определяется не годовая, а месячная сумма отчислений по амортизации объекта основных средств.
ПРИМЕР
Первоначальная стоимость объекта – 200 000 руб. Срок его полезного использования составил 8 лет. Тогда его ежемесячная норма начисления амортизации будет такая: 1:96 х 100 х (1: (8 х 12)) х 100 % = = 1,042 %. А сумма амортизации за месяц будет равна 2083,33 руб. (200 000 руб. х 1,042 %), а за год будет равна 25 000 руб. (2083,33 руб. х 12 мес).
Следовательно, единственным методом, обеспечивающим финансовый порядок начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, является линейный метод. Однако равные суммы амортизации в налоговом и бухгалтерском учете могут быть получены при следующих равных условиях, а именно должны совпадать:
1) первоначальная стоимость основного средства;
2) срок его полезного использования.
Нелинейный метод
Нелинейный метод начисления амортизации согласно пункту 3 статьи 259 Налогового кодекса РФ организации вправе применять по объектам амортизационного имущества, входящим в состав I–VII амортизационных групп.
Согласно пункту 5 статьи 259 Налогового кодекса РФ при применении нелинейного метода сумма ежемесячных отчислений амортизации по объектам основных средств исчисляется как произведение остаточной стоимости объекта основных средств на начало месяца на амортизационную норму, определенную для данного объекта:
К = (2: N) х 100 %, где
К – норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту основных средств;
N – срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
Остаточная стоимость объекта основных средств определяется как разность между его первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой амортизации, начальной за период его эксплуатации.
Согласно пункту 5 статьи 259 Налогового кодекса РФ при нелинейном способе начисления амортизации с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества будет равна 20 процентам от его первоначальной стоимости, амортизационные отчисления от него будут проходить по следующему порядку:
1) остаточная стоимость объекта для амортизационных начислений фиксируется и определяется как его базовая стоимость для последующих расчетов;
2) сумма начислений по амортизации за каждый месяц в отдельности в отношении амортизируемого объекта будет рассчитываться как деление его базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока его полезного использования.
Согласно пункту 6 статьи 259 Налогового кодекса РФ особый порядок начисления амортизации установлен для вновь учрежденных либо ликвидированных (реорганизованных) организаций не с начала, а в течение месяца.
Ликвидируемыми (реорганизуемыми) организациями амортизация не должна начисляться начиная с первого числа месяца, в котором завершена их ликвидация (реорганизация).
Вновь организуемыми предприятиями (в том числе путем реорганизации) амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем их государственной регистрации. Однако на организации, которые реорганизуются путем изменения организационно-правовой формы, положения названного пункта статьи 259 Налогового кодекса РФ не распространяются. Эти организации не прерывают наличие амортизации на период, в котором осуществляется изменение их организационно-правовой формы.
5.6.3. Коэффициенты при расчете сумм амортизации
В соответствии с пунктом 7 статьи 259 Налогового кодекса РФ по основным средствам, которые используются в качестве работы в условиях агрессивной среды либо повышенной сменности, амортизация (норма) имеет право быть повышена, но не более чем в 2 раза.
Если же основные средства являются предметом договора финансовой аренды (лизинговый договор), то норма амортизации может быть повышена на них не более чем в три раза. Также амортизационная норма не может быть увеличена по основным средствам, включенным в 1–3 группы, по которым амортизация начисляется нелинейным методом.
По легковому автотранспорту, стоимость которого более чем 300 000 руб., и микроавтобусом, стоимость которого более 400 000 руб. (первоначальная), норма амортизации будет исчисляться с пониженным коэффициентом, равным 0,5.
Организации имеют право начислять амортизацию по нормам, ниже установленных статьей 259 Налогового кодекса РФ. Но это необходимо оговорить в учетной политике для целей налогообложения прибыли. Понижение нормы амортизации должно применяться с начала и до окончания налогового периода.
5.6.4. Амортизационная премия
Статья 259 Налогового кодекса РФ предоставляет организациям возможность при покупке основных средств до 10 процентов их стоимости списать на расходы сразу. Такой же порядок действует и в отношении расходов на модернизацию, достройку, техническое перевооружение или частичную ликвидацию основного средства.
Списать сразу до 10 процентов стоимости – это право организации, а не обязанность. То есть организация сама решает, списывать ей 10 процентов от стоимости основных средств единовременно или амортизировать полную стоимость новых объектов. Между тем в бухучете подобного правила нет. А поэтому, экономя на налоге на прибыль, организации одновременно обрекают себя на учет временных разниц, которые неизбежно возникнут из-за различий в сумме амортизации в бухучете и для целей налогообложения.
Тут хотелось бы затронуть вот какой вопрос, который часто задают бухгалтеры. Речь идет о том, может ли единовременное списание до 10 процентов первоначальной стоимости основного средства применять только в отношении отдельных объектов основных средств? Минфин в письме от 13 марта 2006 г. № 03-03-04/1/219 отвечает на этот вопрос отрицательно. По мнению чиновников, фирма должна списывать часть стоимости всех новых основных средств или не использовать такую возможность вовсе. То есть воспользоваться предоставленным правом в отношении отдельных групп основных средств нельзя. В приказе об учетной политике организация должна указать о том, будет она списывать часть стоимости основных средств или нет. Кроме того, тут же определяют процент списания. Ведь 10 процентов – это максимальная величина.
Такая трактовка чиновников пункта 1.1 статьи 259 Налогового кодекса РФ представляется расширительной и ущемляет права налогоплательщиков. Налоговое законодательство, предоставляя налогоплательщику право выбирать, воспользоваться ли возможностью списать до 10 процентов стоимости основного средства или нет, не уточняет, как использовать это право: в отношении всех своих новых объектов или только части из них. А раз так, то никто не мешает налогоплательщику прописать в учетной политике для целей налогообложения, что амортизационная премия будет использоваться только по определенным группам основных средств. Скажем, дорогостоящих.
До 10 процентов стоимости купленного объекта основных средств списывают в месяце, следующем за месяцем ввода этого объекта в эксплуатацию. Амортизация также начинает начисляться в этом же месяце. Получается, что в первый месяц после ввода объекта в эксплуатацию на расходы будут списаны до 10 процентов стоимости основных средств и ежемесячная сумма амортизации. Понятно, что в последующем при расчете ежемесячной суммы амортизационных отчислений величина списанной единовременно суммы в первоначальной стоимости уже не учитывается. Такой вывод можно сделать из пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса РФ. Согласны с этим и чиновники из Минфина России (см., например, письмо от 11 октября 2005 г. № 03-03-04/2/76). Кстати, списание единовременной части стоимости основного средства никак не влияет на сроки полезного использования.
ПРИМЕР
В феврале 2007 года организация приобрела кассовый терминал, зарегистрировала его в инспекции и ввела в эксплуатацию. Стоимость кассы без учета НДС 21 000 руб.
В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 кассовые аппараты (код 14 3010020) – это средства механизации и автоматизации управленческого и инженерного труда.
А такие средства попадают в IV амортизационную группу. То есть срок полезного использования кассовой машины составляет от пяти лет и одного месяца до семи лет включительно. На фирме установили, что в бухгалтерском учете и для целей налогообложения срок полезного использования 64 месяца. Амортизация рассчитывается линейным методом.
Так как ККТ был введен в эксплуатацию в феврале, то амортизация должна начисляться с 1 марта 2007 года. В этом месяце было списано 10 процентов стоимости ККТ – 2100 руб. (21 000 руб. х 10 %).
В бухучете сразу списать столько в первый месяц не удастся. Поэтому нужно будет отразить отложенное налоговое обязательство – 504 руб. (2100 руб. х 24 %).
После списания 10-процентной части стоимости ККТ амортизироваться будет 18 900 руб. (21 000 – 2100). Норма амортизации составляет 1,5625 % (1 мес.: 64 мес. х 100 %).
То есть размер ежемесячной амортизации для целей налогообложения равен 295,31 руб. (18 900 руб. х 1,5625 %). В бухучете эта величина составит 328,13 руб. (21 000 руб. х 1,5625 %). То есть отложенное налоговое обязательство будет каждый месяц уменьшаться на 7,88 руб. ((328,13 руб. – 295,31 руб.) х 24 %). И так все 64 месяца эксплуатации основного средства. В учете сделаны следующие записи:
В феврале 2007 года:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
– 21 000 руб. – приобретен кассовый аппарат;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
– 21 000 руб. – введен кассовый аппарат в эксплуатацию;
В марте 2007 года:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 77
– 504 руб. – отражено отложенное налоговое обязательство;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02
– 328,13 руб. – начислена амортизация за февраль 2007 года;
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 7,88 руб. – уменьшено отложенное налоговое обязательство.
В налоговом учете в мартовские расходы будет списано 2395,31 руб. Из них 2100 руб. – единовременно часть стоимости кассового аппарата и 295,31 руб. – амортизация.
Добавим, что организация может начислить амортизационную премию по расходам на достройку, модернизацию, дооборудование, техническое перевооружение или частичную ликвидацию основных средств (п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса). Реконструкция в этот список не включена. Однако уже с 1 января 2007 года в действие вступит новая редакция Налогового кодекса. И с затрат на реконструкцию можно будет также начислять амортизационную премию (п. 5 ст. 1 Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 144-ФЗ). Обратите внимание: эта поправка начнет действовать «задним числом» – с 1 января 2006 года. Получается, что если фирма захочет применять премию к объектам, реконструированным в 2006 году, то пересчитать амортизацию бухгалтер сможет только в начале 2007 года.
Кроме того, единовременно списать до 10 процентов стоимости основного средства не удастся, когда оно получено в качестве вклада в уставный капитал. По мнению чиновников из Минфина России, высказанному в письме от 16 мая 2006 г.
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81